شماره دادنامه: 140109970905811184
تاریخ دادنامه: 1401/06/29
شماره پرونده: 0003621
مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
شاکی: آقای سید مسیح مولانا
موضوع شکایت و خـواسته: ابطـال عـبارت «می تواند» از ماده ۶ آیین نامه اجرایی بند (ش) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور موضوع تصویب نامه شماره ۱۱۵۲۶۶/ت ۵۸۷۹۱ هـ مورخ ۱۴۰۰/۰۹/۲۸ هیأت وزیران
گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال عـبارت «می تواند» از ماده ۶ و ابطـال عبارت «اطلاع» از مـاده ۷ و ماده ۹ از آیین نامه اجرایی بند (ش) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور موضوع تصویب نامه شماره ۱۱۵۲۶۶/ت ۵۸۷۹۱ هـ مورخ ۱۴۰۰/۰۹/۲۸ هیأت وزیران را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:
«مطابق با بند (ش) تبصره (۶) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور، «مأخذ محاسبه مالیات خودرو موضوع این بند قیمت روز انواع خودرو با توجه به تاریخ ساخت یا واردات آن است که توسط سازمان امور مالیاتی کشور تا پایان سال ۱۳۹۹ تعیین و اعلام شده است». درنتیجه صرفا مأخذ تعیین ارزش خودرو ، تبصره (۶) ماده (۴۲) قانون مالیات بر ارزش افزوده که تا پایان سال ۱۳۹۹ اعـلام شـده است می باشد. حال آنکه در مـاده (۶) آیین نامه اجـرایی مـورد اعتراض، با درج عـبارت «می تواند» سـازمان امور مالیاتی را در تعیین ارزش خـودروهـای مشمول مخیر کرده و صرفا مقید به استفاده از مبالغ تعیین شده موضوع تبصره (۶) ماده (۴۲) نکرده است. به عبارتی سازمان امور مالیاتی در تعیین ارزش خودروهای مورد اشاره می تواند به طور سلیقه ای از هر مرجع و منبعی استفاده کند. لذا درج عبارت می تواند در این ماده در تعارض با حکم بند (ش) تبصره (۶) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور می باشد.
مطابق با ماده (۲۰۳) قانون مالیات های مستقیم، اوراق مالیاتی به طور کلی باید به شخص مودی ابلاغ گردد و در حالت کلی طبق فصل هشتم از باب چهارم قانون مالیات های مستقیم، صرفا اوراق مالیاتی از وجاهت قانونی و ضمانت اجرایی برخوردار می باشند که مراتب ابلاغ مطابق با قوانین مذکور و مقررات آیین دادرسی مدنی راجع به ابلاغ رعایت گردیده باشد و این در حالی است که در آیین نامه معترض عنه صرفا با درج عبارت «اطلاع»، سازمان از خود رفع مسئولیت کرده است. معنی عبارت اطلاع از وسعت و دامنه بیشتری نسبت به ابلاغ برخوردار می باشد و هرنوع پیام رساندن و آگاه کردنی را در بر می گیرد و این در حالی است که ابلاغ مقید به حد و حصر و تابع تشریفات مربوطه مطابق با قوانین موضوعه می باشد. اگر چه در بند (ش) تبصره (۶) قانون بودجه ۱۴۰۰ سازمان امور مالیاتی مکلف شده است که مراتب را به نحو مقتضی به اطلاع اشخاص مشمول برساند لکن مراد از درج عبارت «به نحوه مقتضی به اطـلاع اشخـاص برسـاند» همـان رعایت تکالیف فصل هشتم از باب چهارم قانون مالیات های مستقیم در خصوص ابلاغ می باشد.
طبق ماده ۹ آیین نامه معترض عنه درصورت عدم پرداخت مالیات متعلق، سازمان می تواند از طریق عملیات اجرایی موضوع فصل نهم باب چهارم و فصل سوم باب پنجم قانون مالیات های مستقیم، مالیات متعلق را وصول نماید. ماده ۹ آیین نامه در شرایطی وضع شده است که مطابق با ماده ۲۴۴ قانون مالیات های مستقیم مرجع رسیدگی به کلیه اختلاف های مالیاتی جز در مواردی که ضمن مقرات این قانون مرجع دیگری پیش بینی شده, هـیأت حل اختلاف مـالیاتی است و مطـابق با مـاده ۲۴۷ قـانون مـالیات های مـستقیم آراء هیأت های حل اختلاف مالیاتی بدوی قطـعی و لازم الاجراست مگر اینکه ظرف مدت بیست روز از تاریخ ابلاغ مورد اعتراض کتبی قرار گیرد که در این صورت پرونده جهـت رسیدگی به هـیأت حل اختلاف مـالیاتی تجدید نظر احاله خواهد شد. حال آنکه مطابق با مـاده ۹ آیین نامه معترض عنه بدون رعایت تشریفات فصل سوم از باب پنجم قانون مالیات های مستقیم در خصوص مرجع حل اختلاف مالیاتی به یک باره مالیات مطالبه شده از مودی را قطعی در نظر گرفته است و با سلب حق اعتراض مودی به هیأت حل اختلاف مالیاتی در خصوص اعتراض به میزان مالیات مطالبه شده و یا اعتراض نسبت به ارزش خودرو مشمول, از طریق عملیات اجرایی موضوع فصل نهم باب چهارم قانون وصول خواهد کرد. از طرفی طبق ماده (۱۱) آیین نامه مذکور چنانچه اشخاص مشمول، با توجه به حوادثی از قبیل سیل، زلزله، آتش سوزی و تصادف، نسبت به ارزش خودرو یا مالیات متعلق و یا اقـدامات اجـرایی موضوع ماده (۹) آیین نامه اعتراض داشته باشند ، اعتراض آن ها مطابق قانون رسیدگی می شود. وضع ماده (۱۱) آیین نامه عملا بلا اثر و فاقد ضمانت اجرایی می باشد چرا که طبق ماده (۹) این آیین نامه، مالیات مطالبه شده قطعی در نظر گرفته شده است و مطابق با قانون مالیات های مستقیم، تنها مرجعی که می توان نسبت به مالیات های قطعی شده اعتراض نمود هیأت موضوع ماده (۲۱۶) قانون مالیات های مستقیم می باشد. از طرفی مطابق با ماده (۲۱۶) قانون مالیات های مستقیم این هیأت صرفا صلاحیت ورود به شکایات ناشی از اقدامات اجرایی راجع به مطالبات دولت از مودیان را دارد. همچنین ماده (۹) آیین نامه اجرایی مذکور در تعارض با اصل ۲۲، ۵۱ و ۱۳۸ قانون اساسی و نادیده گرفتن فصل دوم و فصل سوم از باب پنجم قانون مالیات های مستقیم در خصوص ترتیب رسیدگی و مرجـع حل اختلاف مالیاتی و تضییع حقـوق قانونی مودیان می باشد.بنا به مراتب فوق و با امعان نظر نسبت به اینکه عبارت «می تواند» از ماده (۶) و عبارت «اطلاع» از ماده (۷) و همچنین ماده (۹) آیین نامه اجرایی به شماره /115266ت58791هـ مورخ ۱۴۰۰/۰۹/۲۸ در تعارض با قوانین حاکم وضع شده است مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال آن مورد استدعاست.»
متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:
“تصویب نامه هیأت وزیران
بسمه تعالی
با صلوات بر محمد و آل محمد
وزارت امور اقتصادی و دارایی- وزارت کشور
وزارت تعاون، کار و رفاه اجتماعی
هیأت وزیران در جلسه ۱۴۰۰/۰۹/۲۱ به پیشنهاد شماره ۲/۲۲۹۰۲ مورخ ۱۴۰۰/۰۲/۱۹ وزارت امور اقتصادی و دارایی و به استناد بند (ش) تبصره (۶) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور، آیین نامه اجرایی بند یادشده را به شرح زیر تصویب کرد:
آیین نامه اجرایی بند (ش) تبصره (۶) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور
……..
ماده ۶- سازمان می تواند ارزش روز انواع خودروهای سواری و وانت دو اتاقک (کابین) را با توجه به سال ساخت یا واردات آنها و متناسب با جداول ارزش خودرو، موضوع تبصره (۶) ماده (۴۲) قانون مالیات بر ارزش افزوده که تا پایان سال ۱۳۹۹ اعلام شده است، تعیین نماید.
……. – معاون اول رئیس جمهور»
در پاسخ به شکایت مذکور، معاون امور حقوقی دولت (معاونت حقوقی رئیس جمهور) به موجب لایحه شماره ۴۷۳۴۸/۳۰۹۱۷ مورخ ۱۴۰۱/۰۲/۳۱ به طور خلاصه توضیح داده است که:
«برداشت شاکی از مفهوم واژه «میتواند» در ماده (۶) آییننامه مورد شکایت، ناشی از تفسیر این عبارت در حیطه حقوق خصوصی است. توضیح اینکه برخلاف حقوق خصوصی که واژه ها و عباراتی از قبیل میتواند یا مجاز است، بیانگر اختیار اشخاص در انجام یا خودداری از عمل است، در حقـوق عمـومی حاکی از ایجاد صلاحیت قانونی است.
بر این اساس واژه «میتواند» در ماده (۶) مصوبه مورد شکایت که مخاطب آن سازمان امور مالیاتی کشور است، به هیچ وجه به معنای اختیار و حق انتخاب این سازمان نبوده، بلکه این جواز را به موجب قانون به سازمان یادشده داده است تا مالیات خودروهای موضوع مصوبه را تعیین نماید. شایان ذکر است طبق بند (ش) تبصره (۶) قانون بودجه سال ۱۴۰۰، «مأخذ محاسبه مالیات خودرو موضوع این بند قیمت روز انواع خودرو با توجه به تاریخ ساخت یا واردات آن است که توسط سازمان امور مالیاتی کشور تا پایان سال ۱۳۹۹ تعیین و اعلام شده است.»
درج عبارت «اطلاع» در ماده (۷) آیین نامه مورد شکایت، دقیقا منطبق با عبارت به کار رفته در بند (ش) تبصره (۶) ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور است و ایراد شاکی مبنی بر این که در مصوبه مورد شکایت باید به جای واژه«اطلاع»، واژه«ابلاغ» موضوع ماده (۲۰۳) قـانون مالیاتهای مستقیم به کار برده میشد، ایرادی غیر قابل قبول است; چرا که همانگونه که قانونگذار در مقام بیان نحوه اطلاعرسانی به اشخاص مشمول نبوده، آییننامه اجرایی نیز در این مقام نبوده و هیأت وزیران به پیروی از قانون گذار، عبارت «به نحو مقتضی به اطلاع اشخاص مشمول برساند» را کم و بیش در متن ماده (۷) مصوبه مورد اعتراض به کار برده است و ایرادی به آن وارد نیست. مضافا اینکه مفاد ماده (۲۰۳) قانون مالیاتهای مستقیم ناظر بر ابلاغ اوراق مالیاتی به مودی است. نظر به مراتب فوق درخواست اتخاذ تصمیم شایسته دایر به رد شکایت مطروحه، خواهشمند است.»
در اجرای ماده ۸۴ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ پرونده به هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری ارجاع می شود و هیأت مذکور به موجب دادنامه شماره ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۶۰۱۰۳۳۰-۱۴۰۱/۰۵/۲۹، مـاده ۷ و ماده ۹ از آیین نامه اجرایی بند (ش) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور موضوع تصویب نامه شماره 115266/ت 58791هـ مورخ ۱۴۰۰/۰۹/۲۸ هیأت وزیران را قابل ابطال تشخیص نداد و رأی به رد شکایت صادر کرد. رأی مذکور به علت عدم اعتراض از سوی رئیس دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات دیوان عدالت اداری قطعیت یافت.
«رسیدگی به عبارت «می تواند» از ماده ۶ آیین نامه اجرایی بند (ش) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور موضوع تصویب نامه شماره ۱۱۵۲۶۶/ت 58791هـ مورخ ۱۴۰۰/۰۹/۲۸ هیأت وزیران در دستور کار هیأت عمومی قرار گرفت.»
هیأت عمـومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۱/۰۶/۲۹ با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.
رأی هیأت عمومی
برمبنای بند «ش» تبصره ۶ قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور مصوب ۱۳۹۹/۱۲/۲۶، کلیه مالکین (اعم از اشخاص حقیقی و حقوقی) انواع خودروهای سواری و وانت دو کابین دارای شماره انتظامی شخصی به نام خود و فرزندان کمتر از هجده سال و محجور تحت تکفل که در پایان سال ۱۴۰۰ مجموع ارزش آنها بیش از ده میلیارد ریال باشد، به شرح مقرر در این بند مشمول مالیات سالانه خودرو است و به موجب همین بند : «مأخذ محاسبه مالیات خودرو موضوع این بند قیمت روز انواع خودرو با توجه به تاریخ ساخت یا واردات آن است که توسط سازمان امور مالیاتی کشور تا پایان سال ۱۳۹۹ تعیین و اعلام شده است…» با توجه به احکام قانونی مذکور، ماده ۶ آییننامه اجرایی بند (ش) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور که براساس آن مقرر شده است : «سازمان (امور مالیاتی کشور) میتواند ارزش روز انواع خودروهای سواری و وانت دو اتاقک (کابین) را با توجه به سال ساخت یا واردات آنها و متناسب با جداول ارزش خودرو، موضوع تبصره (۶) ماده ۴۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده که تا پایان سال ۱۳۹۹ اعلام شده است، تعیین نماید»، از جهت آنکه بکارگیری کلمه «میتواند» در آن بیانگر اختیار سازمان امور مالیاتی کشور برای استفاده از معیارها و مبانی دیگر است که سازمان امـور مـالیاتی کشـور اختیاری برای اسـتفاده از آن ها ندارد، بنابراین کلمه «میتواند» در ماده ۶ آییننامه اجرایی بند (ش) تبصره ۶ ماده واحده قانون بودجه سال ۱۴۰۰ کل کشور مصوب ۱۴۰۰/۰۹/۲۱ هیأت وزیران خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ ابطال میشود.
حکمتعلی مظفری
رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
شماره سند: ۱۴۰۱۰۹۹۷۰۹۰۵۸۱۱۱۸۴
کد سند: ال/تبصره ۶ ماده ۴۲ قانون ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷//
وضعیت سند: معتبر