تاریخ: ۲۶ آبان ۱۳۹۳
کلاسه پرونده: ۱۲۷۷/۹۰
شماره دادنامه: ۱۳۴۳
موضوع رأی: بهره مندی از معافیت های مالیاتی موضوع مواد۱۳۲ و ۱۳۸ اصلاح قانون مالیات های مستقیم منوط به اعلام نظر و گواهی سازمان امورمالیاتی نمی باشد
بسم الله الرحمن الرحیم
مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
شاکی: شرکت مهندسی رعد آب جنوب
موضوع شکایت و خواسته: ابطال دستورالعمل شماره 20543/422/232 – ۱۲/۰۹/۱۳۸۶ سازمان امور مالیاتی و رأی شماره ۶۹۸۳۵-۱۷/۰۹/۱۳۸۹ هیأت حل اختلاف بدوی
گردش کار: شرکت مهندسی رعد آب جنوب به موجب دادخواستی ابطال دستورالعمل شماره – 20543/422/232 – ۱۲/۰۹/۱۳۸۶ سازمان امور مالیاتی و رأی شماره ۶۹۸۳۵-۱۷/۰۹/۱۳۸۹ هیأت حل اختلاف بدوی را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته اعلام کرده است که:
« احتراما، به استحضار عالی می رساند شرکت مهندسی رعد آب جنوب سهامی خاص تولید کننده آب و برق و ساخت شبکه های مربوط و محل فعالیت اصلی آن مناطق محروم کشور از جمله ابوموسی، تنب بزرگ و کوچک و جزایر جنوبی خلیج فارس بوده و مطابق پروانه بهره برداری شماره ۵۲۸۱- 08/05/1383 مشمول استفاده از معافیت مالیاتی (درآمد مشمول مالیات) مطابق ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم بوده و از سال مالی منتهی به ۱۳۸۳ تا سال مالی منتهی به 1386 این معافیت مطابق ماده ۲۷۲ قانون مالیات های مستقیم توسط موسسه آریان محاسب پویا و تأییدیه سازمان امور مالیاتی به شرکت اعطا شده است و فقط در سال مالی ۱۳۸۷ به دلیل بخشنامه ۲۰۵۴۳ معافیت مذکور به شرکت اعطا نشده است. در سال مالی منتهی به 1387 سازمان امور مالیاتی شمال تهران مطابق بند ۳ نامه شماره ۲۲۵۱/۱۰ از حسابرس شرکت (آریان محاسب) در خصوص معافیت اعطایی به شرکت در اجرای ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم و تأییدیه معافیت موضوع دستورالعمل ۲۰۵۴۳ را از معاونت عملیاتی سازمان دریافت کرده یا خیر استعلام کرده که مطابق بند ۳ جواب شماره ۳۱۹ن۸۹- 19/03/1389 حسابرس شرکت ذیل پذیرش معافیت را به اداره کل امور مالیاتی شمال تهران اعلام کرده است. ولی در عین این حال پرونده را طی شماره ۱۰۷۸۶- ۲۹/۰۴/۱۳۸۹ به هیأت بند ۳ ماده ۹۷ قانون مالیاتهای مستقیم ارسال کرده و مدیران شرک طی لایحه دفاعیه شماره ۱۰۱/۷۷۶۶ به هیأت بند ۳ مراجعه و رأی هیأت بند ۳ دفاتر شرکت را قابل رسیدگی اعلام کرده است.
مجددا با اعتراض شرکت پرونده به هیأت حل اختلاف مالیاتی ارجاع و برگ دعوت شماره ۲۱۷۳۵/۱۶ به شرکت ابلاغ شد. مدیران شرکت طی لایحه دفاعیه شماره 8047/101- 16/09/1389 به هیأت حل اختلاف مالیاتی مراجعه و مطابق بند ۲ لایحه درخواست تبصره ۲ بند ۳ ماده ۹۷ قانون مالیات های مستقیم و معافیت ماده ۱۳۲ را کرده که هیأت حل اختلاف مالیاتی مطابق رأی شماره ۶۸۹۳۵- ۱۷/۰۹/۱۳۸۹ اعمال معافیت را به دلیل این که تأییدیه از معاونت عملیاتی سازمان اخذ و دریافت نشده غیر وارد دانسته است و شرکت را مشمول استفاده از معافیت مالیاتی ندانسته است.
قانونگذار با توجه به رسالت واحدهای تولیدی یا معدنی به موجب ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم واحدهای تولیدی یا معدنی که از اول سال ۱۳۸۱ به بعد از طرف وزارتخانه ها ذی ربط برای آنها پروانه بهره برداری صادرمی شود از تاریخ شروع بهره برداری به میزان ۸۰% و به مدت ۴ سال و در مناطق کمتر توسعه یافته به میزان ۱۰۰% و به مدت ۱۰ سال معاف از مالیات هستند.
رئیس سازمان امور مالیاتی طی دستورالعمل شماره 20543/422/232 – ۱۲/۰۹/۱۳۸۶ به واحدهای مالیاتی اعلام کرده ترتیبی اتخاذ شود تا کلیه پرونده های مالیاتی از عملکرد سنوات ۱۳۸۵ و به بعد طبق اظهار نامه درخواست استفاده از معافیت را دارند جهت بررسی و اقدام لازم از سوی معاونت عملیاتی به دفتر تشخیص مالیاتی ارسال نمایند.
بدیهی است اعمال معافیت برای آن دسته از مودیان که برای اولین بار درخواست استفاده از معافیت را اعلام کرده و برای عملکرد سال ۱۳۸۵ نیز ادامه دارد منوط به اظهار نظر صدور گواهی استفاده از معافیت از سوی معاونت عملیاتی است و با قید منوط به اظهار نظر و اعمال معافیت دایره شمول قانونگذار را محدود کرده و هیأت حل اختلاف مالیاتی نیز طبق رأی شماره ۶۹۸۳۵- ۱۷/۰۹/۱۳۸۹ که تأییدیه معافیت از معاونت عملیاتی سازمان امور مالیاتی آن اخذ و دریافت نشده غیر وارد دانسته و شرکت را از حقوق قانونی خود محروم کرده است که با تقدیم این دادخواست تقاضای ابطال و فسخ دستورالعمل فوق و رأی هیأت حل اختلاف مالیاتی و اعطای معافیت را دارد.
شایان ذکر است هیأت عمومی دیوان عدالت اداری طی رأی شماره ۸۱/۷۶ ملاک استفاده و برخورداری از معافیت ماده ۱۳۲ قانون فوق الذکر را پروانه بهره برداری ( مطابق قانون مالیاتهای مستقیم) دانسته است.»
متن دستورالعمل مورد اعتراض به قرار زیر است:
« ادارات کل امور مالیاتی
پروژه استاندارد سازی معافیت های مالیاتی موضوع مواد ۱۳۲ و ۱۳۸ قانون مالیات های مستقیم
در راستای استاندارد سازی اعمال معافیت های مالیاتی مواد ۱۳۲ و ۱۳۸ قانون مالیات های مستقیم به منظور جلوگیری از تضییع حقوق دولت و مودیان مالیاتی با یکسان سازی فرآیند اعطای این معافیت در تمامی ادارات امور مالیاتی از طریق صدور گواهی استفاده از معافیت و نظارت مستمر ضمن ارسال مجموعه فرآیندها و اقدامات اجرایی لازم جهت صدور مجوزهای مربوط به معافیت های مالیاتی موضوع مواد ۱۳۲ و ۱۳۸ قانون مالیات های مستقیم مقتضی است، در اجرای مقررات ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم و آیین نامه اجرایی آن ترتیبی اتخاذ گردد تا کلیه پرونده های مالیاتی که برای مالیات عملکرد سنوات ۱۳۸۵ و به بعد طبق اظهار نامه تسلیمی درخواست استفاده از معافیت های مذکور را دارند با رعایت مفاد دستورالعمل ارسالی مراتب را به انضمام گزارشات و مستندات لازم ازطریق آن ادارات کل جهت بررسی و اقدام لازم از سوی معاونت عملیاتی به دفتر امور تشخیص مالیاتی ارسال نمایند. بدیهی است اعمال معافیت های مقرر برای این دسته از مودیان ( مودیانی که برای اولین بار درخواست استفاده از این معافیت ها را ارائه نموده اند) منوط به اظهار نظر، صدور گواهی استفاده از معافیت های مذکور از سوی معاون عملیاتی می باشد. بدیهی است این امر در خصوص پرونده هایی که در سنوات قبل نیز نسبت به اعمال معافیت اقدام و این معافیت در عملکرد سال ۱۳۸۵ نیز ادامه دارد جاری می باشد.- رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور »
در پاسخ به شکایت مذکور، مدیرکل دفتر حقوقی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره ۲۰۳۳۲/۲۱۲/د- ۰۱/۰۶/۱۳۹۱ توضیح داده است که:
« در خصوص پرونده کلاسه 1277/90 و شماره پرونده ۹۰۰۹۹۸۰۹۰۰۰۹۵۳۴۲ موضوع دادخواست شرکت مهندسی رعد آب جنوب به خواسته ابطال دستورالعمل شماره 20543/422/232 – ۱۲/۰۹/۱۳۸۶ سازمان امور مالیاتی و رأی شماره ۶۹۸۳۵- ۱۷/۰۹/۱۳۸۹ هیأت حل اختلاف مالیاتی بدوی ضمن ارسال تصویر نامه شماره ۱۴۰۷۴/۲۳۲/د- ۱۹/۰۴/۱۳۹۱ مدیرکل دفتر تشخیص و حسابرسی مالیاتی سازمان متبوع مستحضر می دارد:
۱- از توجه به بند الف پاسخ نامه صدرالذکر و همچنین با پیگیری های به عمل آمده دستورالعملی با شماره 20543/422/232 – ۱۲/۰۹/۱۳۸۶ توسط رئیس اسبق سازمان امور مالیاتی کشور امضاء و نهایی شده باشد در دفتر تشخیص و حسابرسی مالیاتی و دبیرخانه مرکزی سازمان متبوع مشاهده نشده و مآلا چنین دستورالعملی به ادارات امور مالیاتی ابلاغ نشده است، لکن بخشنامه ای با شماره مشابه نامه مذکور موضوع صورت جلسه توافق با اتحادیه های امور صنفی در اجرای مقررات تبصره ۵ ماده ۱۰۰ قانون مالیات های مستقیم برای درآمد مشمول مالیات و مالیات عملکرد سال ۱۳۸۶ صاحبان شاغل موضوع بند ج ماده ۹۵ قانون یاد شده به شماره 20543/4220/232 – ۰۷/۰۳/۱۳۸۷ ( با تاریخی متفاوت با موضوع شکایت) توسط معاون وقت عملیاتی سازمان متبوع در خصوص توافق و تفاهم خود اظهاری صادر و به ادارات مالیاتی ابلاغ شده است.
۲- با عنایت به مندرجات متن دادخواست تقدیمی دستورالعمل شماره ۸۱۰۹۹/۱۳۵۱/۲۳۲ – ۱۲/۰۹/۱۳۸۶موضوع ساماندهی معافیت های مالیاتی موضوع مواد ۱۳۲ و ۱۳۸ قانون فوق الذکر در اجرای ماده 219 قانون یاد شده و آیین نامه اجرایی آن صادر شده که به منظور جلوگیری از تضییع حقوق دولت و مودیان مالیاتی با یکسان سازی فرآیند اعطای این معافیت در تمامی ادارات امور مالیاتی منوط به اظهار نظر و صدور گواهی استفاده از معافیت های مذکور از سوی معاون وقت عملیاتی سازمان متبوع بوده است.
۳- بر اساس بند ۴ اصلاحیه دستورالعمل شماره ۲۹۳۹/۲۰۰/ص- ۱۱/۰۲/۱۳۹۰ رئیس سازمان امور مالیاتی گواهی امکان برخورداری از معافیت های مالیاتی یا عدم امکان بهره مندی از معافیت های مالیاتی موضوع مواد ۱۳۲ و 138 قانون مارالذکر در چارچوب مقررات و دستورالعمل های صادر شده و با توجه به اعلام نظر کمیته تخصصی موضوع بند ۲ اصلاحیه مذکور به شرح فرمهای پیوست صرفا توسط مدیرکل امور مالیاتی ذی ربط امضاء و صادر می شود.
علی هذا، با عنایت به این که دستورالعمل مورد ادعای شاکی به هیچ وجه نهایی نشده و چنین دستورالعملی وجود خارجی نداشته موجبات رسیدگی به خواسته شاکی در هیأت عمومی فراهم نیست. شایان ذکر است رسیدگی به قسمت اخیر خواسته از صلاحیت آن هیأت عمومی خارج است.»
متعاقبا شاکی به موجب لایحه ای که به شماره ۹۰۰۰/۲۸۳/۷۲۹۳۴/۲۰۰- ۱۵/۰۷/۱۳۹۳ ثبت اداره کل هیأت های تخصصی دیوان عدالت اداری شده خواسته خود را تغییر داده و توضیح داده است که:
«با احترام، نظر به این که شماره بخشنامه مورد شکایت به شرح ستون معین در دادخواست تقدیمی اشتباها قید شده لذا به موجب این مرقومه خواسته مورد نظر این شرکت به شرح زیر اعلام می شود.
خواسته: ابطال بخشنامه شماره ۸۱۰۹۹/۱۳۵۱/۲۳۲ – ۱۲/۰۹/۱۳۸۶و همچنین بخشنامه شماره ۲۹۳۹/۲۰۰/ص- ۱۱/۰۲/۱۳۹۰ رئیس کل سازمان امور مالیاتی موضوع اعمال معافیت های مقرر در مواد ۱۳۲ و ۱۳۸ قانون مالیات های مستقیم که استفاده از معافیت های مزبور را منوط به اظهار نظر یا صدور گواهی استفاده از معافیت های مزبور از سوی معاون عملیاتی سازمان امور مالیاتی و مدیران کل امور مالیاتی استان ها محول کرده و در ضمن دادنامه شماره ۶۷۰- ۲۵/۰۹/۱۳۹۲هیأت عمومی دیوان عدالت اداری که در مقام رسیدگی حکم به ابطال بخشنامه شماره ۸۱۰۹۹/۱۳۵۱/۲۳۲ – ۱۲/۰۹/۱۳۸۶صادر کرده حسب مفاد دادنامه مزبور فقط در خصوص ماده ۱۳۸ قانون مالیات های مستقیم اظهار نظر کرده است در صورتی که معافیت مورد نظر این شرکت مشمول ماده ۱۳۲ قانون مالیات های مستقیم است و با عنایت به این که استفاده و بهره مندی از معافیت مالیاتی مواد ۱۳۲ و ۱۳۸ قانون مالیات های مستقیم منوط به گواهی یا اظهار نظر دفتر معاونت فنی سازمان یا مدیران کل امور مالیاتی استان ها نیست هر دو بخشنامه فوق الذکر از این حیث محل ایراد قانونی و خارج از حدود اختیارات قانونی است. زیرا بهره مندی استفاده و همچنین شمول یا عدم شمول مودی از معافیت مقرر در مواد مذکور در روند تشخیص درآمد مشمول مالیات از سوی واحد امور مالیاتی قابل رسیدگی خواهد بود. بنابراین تقاضای ابطال بخشنامه های مورد شکایت از تاریخ صدور آن مورد استدعاست. قبلا از بذل توجه حضرتعالی کمال تشکر را دارد.»
متن دستورالعمل های مورد اعتراض به قرار زیر می باشد:
دستورالعمل شماره ۸۱۰۹۹/۱۳۵۱/۲۳۲ – ۱۲/۰۹/۱۳۸۶
ادارات کل امور مالیاتی
ساماندهی معافیت های مالیاتی موضوع مواد ۱۳۲ و ۱۳۸ قانون مالیات های مستقیم
«به منظور ساماندهی معافیت های مالیاتی موضوع مواد 132 و ۱۳۸ قانون مالیات های مستقیم، ضمن ارسال دستورالعمل اجرایی لازم جهت گواهی های مربوط، مقتضی است در اجرای مقررات ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم و آیین نامه اجرایی آن ترتیبی اتخاذ گردد تا در صورت درخواست مودیان مالیاتی جهت استفاده از معافیت های مزبور، مأموران مالیاتی با رعایت مفاد دستورالعمل مذکور، مراتب را به همراه گزارشات و مستندات لازم از طریق ادارات کل امور مالیاتی جهت بررسی و اقدام لازم به دفتر امور تشخیص مالیاتی ارسال نمایند. بدیهی است اعمال معافیت های مقرر برای این دسته از مودیان منوط به اظهار نظر با صدور گواهی استفاده از معافیت های مذکور از سوی معاون عملیاتی می باشد.»
دستورالعمل شماره ۲۹۳۹/۲۰۰/ص- ۱۱/۰۲/۱۳۹۰
امور مالیاتی شهر و استان تهران
ادارات کل امور مالیاتی
اصلاحیه دستورالعمل ساماندهی معافیت های مالیاتی موضوع مواد ۱۳۲ و ۱۳۸ قانون مالیات های مستقیم
« پیرو دستورالعمل شماره ۸۱۰۹۹/۱۳۵۱/۲۳۲ – ۱۲/۰۹/۱۳۸۶در ارتباط با ساماندهی معافیت های مالیاتی موضوع مواد ۱۳۲ و ۱۳۸ قانون مالیات های مستقیم با عنایت به انتقال دانش و تجربیات حاصل از اجرای طرح مذکور و تبیین مسائل و مقررات مربوط در قالب اظهار نظرهای به عمل آمده و دستورالعمل های صادر شده، به منظور تسریع در رسیدگی و قطعیت پرونده های مالیاتی و در راستای سیاست تمرکززدایی در وظایف و مسوولیت های سازمانی، از تاریخ صدور این دستورالعمل بررسی و اعلام نظر در خصوص معافیتهای مالیاتی موضوع مواد مذکور به مدیران کل امور مالیاتی محول می گردد. لذا مقتضی است ادارات کل امور مالیاتی به شرح زیر اقدام نمایند.
۱- تشکیل دبیرخانه معافیت های مالیاتی در اداره کل.
۲- تشکیل کمیته تخصصی معافیت ها با حضور سه نفر از متخصصین مالیاتی که حداقل یک نفر آن رئیس امور مالیاتی با تجربه فعالیت در بخش اشخاص حقوقی باشد.
۳- کلیه مدارک و مستندات مربوط به درخواست معافیت که در چارچوب فرم ها و گزارشات موضوع دستورالعمل صدرالاشاره توسط ادارات امور مالیاتی تکمیل می گردد به دبیرخانه موضوع بند یک ارسال تا در کمیته تخصصی مطرح گردد. نظرات کمیته تخصصی به شرح فرم پیوست صورت مجلس و ضمیمه مستندات گردد.
۴-گواهی امکان برخورداری از معافیت های مالیاتی و یا نامه عدم امکان برخورداری از معافیت های مالیاتی موضوع مواد 132 و ۱۳۸ قانون مالیات های مستقیم در چارچوب مقررات و دستورالعمل های صادر شده و با عنایت به اعلام نظر کمیته تخصصی موضوع بند ۲ فوق به شرح فرم های پیوست توسط مدیرکل امضاء و صادر گردد.
۵- گواهی امکان برخورداری از معافیت های مالیاتی و یا نامه عدم امکان برخورداری از معافیت های مالیاتی در سه نسخه تنظیم گردد. یک نسخه از طرف اداره امور مالیاتی ذی ربط به مودی تسلیم و رسید اخذ شود، یک نسخه در سوابق پرونده نگهداری و نسخه دیگر به دفتر امور تشخیص مالیاتی ارسال شود.
۶- در مورد پرونده هایی که با توجه به اطلاعات ارسالی از سوی ادارات کل امور مالیاتی در اجرای دستورالعمل صدرالاشاره اظهار نظر گردیده است، چنانچه مدارک جدید از طرف شرکت ارائه گردد موضوع قابل بررسی مجدد در ادارات کل ذی ربط می باشد.
بدیهی است ادارات کل امور مالیاتی در اجرای بند دو این دستورالعمل اسامی کمیته تخصصی معافیت ها را حداکثر ظرف یک هفته از تاریخ صدور این دستورالعمل به دفتر امور تشخیص مالیاتی ارسال خواهند نمود.»
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ یاد شده با حضور روسا، مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد. پس از بحث و بررسی، با اکثریت آراء به شرح آینده به صدور رأی مبادرت می کند.
رأی هیأت عمومی
مطابق دادنامه شماره ۶۷۰- ۲۵/۰۹/۱۳۹۲ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، دستورالعمل شماره ۸۱۰۹۹/۱۳۵۱/۲۳۲ – ۱۲/۰۹/۱۳۸۶سازمان امور مالیاتی کشور به لحاظ این که بهره مندی از معافیت مالیاتی را اضافه بر شرایطی که در ماده ۱۳۸ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۶۶ با اصلاحات بعدی آن پیش بینی شده است به صدور گواهی استفاده از معافیت از سوی معاون عملیاتی سازمان امور مالیاتی موکول کرده بود، مغایر هدف و حکم قانونگذار تشخیص و از تاریخ صدور آن ابطال شده است. نظر به این که بخشنامه مذکور در استفاده از معافیت های مالیاتی مقرر در ماده 132 قانون یاد شده نیز تضییقاتی اعمال و صدور گواهی فوق الذکر را مبنای استفاده از معافیت مورد نظر قانونگذار قرار داده است، بنابراین بخشنامه ۸۱۰۹۹/۱۳۵۱/۲۳۲ – ۱۲/۰۹/۱۳۸۶ سازمان امور مالیاتی کشور مغایر ماده ۱۳۲ اصلاحی قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۸۰ می باشد و همچنین دستورالعمل شماره ۲۹۳۹/۲۰۰/ص- ۱۱/۰۲/۱۳۹۰ سازمان امور مالیاتی که به پیروی از بخشنامه شماره ۸۱۰۹۹/۱۳۵۱/۲۳۲ – ۱۲/۰۹/۱۳۸۶بهره مندی از معافیت های مقرر در مواد ۱۳۲ و ۱۳۸ اصلاحی قانون مالیات های مستقیم را به اعلام نظر مدیرکل امور مالیاتی محول کرده است مغایر مواد اخیرالذکر می باشد و دو بخشنامه مورد شکایت به لحاظ مغایرت با قانون و خروج از حدود اختیارات مراجع وضع آنها و به استناد بند ۱ ماده ۱۲ و ماده ۸۸ قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری ابطال می شوند./
مرتضی علی اشراقی
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
معاون قضایی دیوان عدالت اداری
شماره سند: ۱۳۴۳
کد سند: م/۱۳۲/۱۳۸/۹۳
وضعیت سند: معتبر