[1403/04/19][140331390000902702][دیوان عدالت اداری] اصلاح دستورالعمل دادرسي مالياتي شماره 117300 مورخ 1387/11/13

شماره دادنامه: 140331390000902702

تاريخ دادنامه: 1403/04/19

شماره پرونده: 0202972

مرجع رسيدگي: هيات عمومي ديوان عدالت اداري

شاکي: آقاي نيما غياثوند 

طرف شکايت: سازمان امورمالياتي کشور

موضوع شکايت و خواسته: ابطال بخشنامه شماره 4331/130/ د مورخ 1398/10/14 دادستان انتظامي مالياتي سازمان امور مالياتي کشور

 گردش کار: شاکي به موجب دادخواستي ابطال بخشنامه شماره 4331/130/ د مورخ 1398/10/14 دادستان انتظامي مالياتي سازمان امور مالياتي کشور را خواستار شده اند و در جهت تبيين خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که: 

” احتراماً در خصوص بخشنامه دادستاني انتظامي مالياتي به شماره 4331/130/ د مورخ 1398/10/14 با موضوع نماينده بند سوم هيات هاي حل اختلاف مالياتي، به دليل مغايرت با مواد 244 و 264 و 266 و 269  قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1394 توضيح نکاتي را به استحضار عالي مي‌رساند:

در ماده 244 قانون ماليات هاي مستقيم: به طور خلاصه تشکيل هيات حل اختلاف مالياتي با عضويت نمايندگان ذيل رسميت مي‌يابد :

بند يک: نماينده سازمان امور مالياتي

بند دوم: نماينده قضات بازنشسته يا حقوق دانان مطلع در امور مالياتي

بند سوم: نماينده مودي

نکته بسيار مهم که قابل ذکر مي باشد در تمام مواد قانون ماليات هاي مستقيم در باب پنجم فصل ششم وظايف دادستان انتظامي مالياتي را صراحتاً در قبال عبارت نمايندگان سازمان امور ماليات که ذکر گرديده است مورد وثوق قرارداده است و مراد قانونگذار به غير از نمايندگان بند دوم و سوم ماده 244 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب سال 1394 مي باشد.

قانونگذار در (باب پنجم سازمان تشخيص و مراجع مالياتي، و در فصول سوم: مرجع حل اختلاف مالياتي و ششم: دادستاني انتظامي مالياتي و وظايف و اختيارات آن) سعي نمود به دليل اهميت موضوع، جزييات را به گونه‌ اي تشريح نمايد تا اتقان مورد نياز حاصل شده و در نتيجه مانع از تفاسير ناصحيح و بي مبنا و النهايه مصادره به مطلوب گردد. امري که مع الاسف مکرراً در بخشنامه دادستاني انتظامي مالياتي منعکس است:

1- مداقه در ماده 264 قانون ماليات هاي مستقيم برخلاف  برداشت ناصحيح  دادستان وقت  در  مقرره  فوق الاشاره واضحاً به تکليف و وظايف  دادستاني انتظامي مالياتي نسبت به ماموران و کارمندان و نمايندگان سازمان امور مالياتي تصريح نموده و هيچ گونه اختياري را نفياً يا اثباتاً براي صدور حکم لغو نمايندگان بند سوم  ماده 244 قانون ماليات هاي مستقيم توسط سازمان امور ماليات يا دادستان انتظامي مالياتي در نظر نگرفته است.

2- با توجه به ماده 266 قانون ماليات هاي مستقيم مصوب 1394 هرگونه تصميم گيري و اصدار حکم از طرف دادستان انتظامي مالياتي در جهت رسيدگي به تخلفات کليه ماموران مالياتي و نمايندگان سازمان امور مالياتي کشور که هيچ ارتباطي به نمايندگان بند سوم ماده 244 قانون ماليات هاي مستقيم ندارد، نداشته و مرجع صالح در اين خصوص هيات هاي رسيدگي به تخلفات اداري مي باشد.

نکته ي مهم و قابل تامل ديگر آن است که قانونگذار به درستي با علم و آگاهي سازمان و تشکيلات زير مجموعه آن  را مرجع احراز تخلف ندانسته و به همين دليل به صراحت و در قالب ماده 269 قانون ماليات هاي مستقيم اشعار مي دارد: در مورد قضات بازنشسته و ‌نيز نمايندگان موضوع بند (3) ماده (244) اين قانون به تخلف آنان با اعلام دادستاني انتظامي در محاکم دادگستري رسيدگي و به مجازات متناسب محکوم‌ خواهند شد.

با عنايت به مقرره معترض عنه نسبت به استدلالات اينجانب امعان نظر فرموده و ابطال مقرره فوق الاشاره مورد استدعا مي باشد.” 

متن مقرره مورد شکايت به شرح زير است:

” رييس محترم امور مالياتي شهر و استان تهران

مديران کل محترم امور مالياتي…

با سلام و احترام

به قرار اخبار و اطلاعات واصله برخي از نمايندگان بند 3 ماده 244 قانون ماليات هاي مستقيم همزمان با عضويت در هيات هاي حل اختلاف مالياتي و شرکت در جلسات هيات، مبادرت به ارايه مشاوره مالياتي نموده و يا به عنوان وکيل يا نماينده موديان به ادارات کل امور مالياتي مراجعه مي نمايند.

از آنجايي که همزماني تصدي عضويت در هيات حل اختلاف مالياتي و ارايه خدمات مذکور، رعايت جوانب بي طرفي در انجام وظايف قانوني دچار خدشه و ترديد مي نمايد، لذا در صورت مشاهده تخطي از جانب نمايندگان بند 3 ماده صدرالذکر به شرح موصوف، خواهشمند است دستور فرماييد مراتب مورد بررسي واقع و پس از احراز اقدامات لازم در راستاي لغو عضويت ايشان در هيات هاي حل اختلاف مالياتي معمول و از نتيجه، اين دادستاني را مطلع نمايند.- دادستان انتظامي مالياتي”

  در پاسخ به شکايت مذکور، مديرکل دفتر حقوقي و قراردادهاي مالياتي سازمان امور مالياتي کشور  به موجب لايحه شماره 12580/212/ص مورخ 1402/07/15 ، نامه شماره 641/130/د مورخ 1402/05/15 از دادستاني انتظامي مالياتي را ارسال نموده که متن آن به شرح زير است: 

” 1- به استناد تبصره 2 ماده 244 قانون ماليات هاي مستقيم «هيات هاي حل اختلاف مالياتي داراي استقلال کامل بوده  و  صرفاً اداره  امور دبيرخانه اي هيات هاي حل اختلاف مالياتي و تشکيل جلسات هيات ها به عهده سازمان امور مالياتي مي باشد. انشاء راي با رعايت اصل عدالت و بي طرفي کليه اعضاء و متکي به اسناد و مدارک مثبته و دلايل و شواهد متقن در همان جلسه و يا حداکثر ظرف سه روز کاري پس از برگزاري جلسه، توسط نماينده بند (2) اين ماده به عمل آمده و به امضاي تمامي اعضا مي رسد…» همان گونه که ملاحظه مي شود عدالت و بي طرفي، از اصول اوليه آراي هيات هاي حل اختلاف مالياتي محسوب شده و اساساً آراي هيات هاي حل اختلاف مالياتي بدون رعايت اصول اوليه فوق بي اعتبار مي باشند. بديهي است آراي مبتني بر عدالت و بي طرفي، از سوي داوران بي طرف صادر خواهد شد و اين رويه است که نه تنها در آراي مالياتي بلکه در کليه آراي قضايي نيز جاري مي باشد. اهميت اصل بي طرفي موجب شده است که در بند 11 دستورالعمل دادرسي مالياتي- که طي بخشنامه شماره 117300 مورخ 1387/11/13 از سوي سازمان امور مالياتي ابلاغ و براي کليه مامورين مالياتي و نمايندگان هيات هاي حل اختلاف مالياتي لازم الاجراء مي باشد- قرابت، خدمت، قيوميت، مباشرت و هرگونه ارتباط بين مودي و نمايندگان هيات هاي حل  اختلاف  مالياتي  و حتي فرزندان و  وابستگان آن ها  که  اصل  بي طرفي  را  خدشه دار مي نمايند مانع صدور راي مي گردد. در بند 10 همان دستور العمل نيز بيان شده است «کارمندان وزارت امور اقتصادي و دارايي و سازمان امور مالياتي کشور در دوره خدمت يا آمادگي خدمت و اعضاي هيات هاي حل اختلاف مالياتي نمي توانند به عنوان وکيل يا نماينده مودي در جلسات هيات هاي حل اختلاف مالياتي حاضر شوند». بنابراين نامه مورد شکايت، مستند به تبصره 2 ماده 244 قانون ماليات هاي مستقيم و بندهاي 10 و 11 دستورالعمل مذکور و با رعايت اصل عدالت و بي طرفي صادر شده است.

2- طبق ماده 264 قانون ماليات هاي مستقيم رسيدگي و کشف تخلفات و تقصيرات مامورين و نمايندگان سازمان در هيات هاي حل اختلاف مالياتي و ساير ماموران که طبق اين قانون در امر وصول ماليات دخالت دارند از وظايف دادستان انتظامي مالياتي است. نامه مذکور دادستان انتظامي مالياتي خطاب به رييس امور مالياتي شهر و استان تهران و مديران کل امور مالياتي که وظيفه صدور احکام نمايندگان موضوع بند 3 ماده 244 قانون ماليات هاي مستقيم را بر عهده داشته اند صادر شده است. در واقع يکي از وظايف صادرکنندگان احکام، بررسي و احراز شرايط اوليه نمايندگان موضوعه مي باشد و دادستان انتظامي مالياتي با اين نامه، وظايف مراجع صدور حکم را که بر آن ها نظارت نيز دارد يادآوري نموده و در جهت پيشگيري از تخلف و قصور مي باشد. بنابراين برخلاف ادعاي شاکي، دادستان انتظامي مالياتي، راساً اقدام به صدور يا لغو حکم نمايندگان موضوع بند 3 ماده 244 قانون ماليات هاي مستقيم نمي نمايند و تشکيک در اختيارات دادستاني انتظامي مالياتي بي اساس مي باشد.

3- ماده 266 قانون ماليات هاي مستقيم ناظر بر تخلفات و ناديده انگاشتن قوانين و مقرراتي است که ماموران  مالياتي  و  نمايندگان  هيات هاي  حل اختلاف مالياتي به  هنگام انجام  وظايف قانوني  مرتکب مي شوند که در اين صورت دادستان انتظامي مالياتي راساً اقدام به مجازات ننموده و مراتب تخلف نامبرگان با صدور ادعانامه به هيات رسيدگي به تخلفات اداري احاله مي گردد. ليکن در نامه مورد شکايت، به هيچ عنوان موضوع تخلف مطرح نبوده است و لغو حکم نمايندگي نيز به عنوان مجازات نماينده مطرح نشده است حتي با فرض آن که مفاد نامه دادستان انتظامي مالياتي مورد توجه قرار نگيرد و حکم نمايندگي اين گونه افراد لغو نگردد، باز هم مسيوليتي متوجه نماينده بند 3 ماده 244 ماده قانون ماليات هاي مستقيم نخواهد بود و اعلام جرمي عليه آن ها صورت نخواهد پذيرفت بلکه مسيوليت، متوجه مراجع صدور حکم خواهد بود و دادستان انتظامي مالياتي به دليل آن که مشاوره و وکالت نمايندگان هيات هاي حل اختلاف مالياتي اصل بي طرفي آن ها را دچار خدشه و ترديد مي نمايد، از مراجع صدور احکام خواسته است به دليل از بين رفتن شرايط و صلاحيت اوليه افراد و قبل از وقوع جرم و تخلف، از ادامه همکاري آن ها جلوگيري نمايند.” 

  هيات عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ 1403/04/19 به رياست معاون قضايي ديوان عدالت اداري در امور هيات عمومي و هيات هاي تخصصي و با حضور معاونين ديوان عدالت اداري و روسا و مستشاران شعب ديوان تشکيل شد و پس از بحث و بررسي با اکثريت آراء به شرح زير به صدور راي مبادرت کرده است.

راي هيات عمومي

براساس بخشنامه شماره 130/4331/د مورخ 1398/10/14 صادره از سوي دادستان انتظامي مالياتي و برخلاف مباني حاکم بر فرآيندهاي دادرسي و نيز بند 3 ماده 244 و مواد 264 و 266 و 269 قانون مالياتهاي مستقيم، براي نمايندگان بند 3 ماده 244 هيات هاي حل اختلاف مالياتي که در حال فعاليت و داراي عضويت نمايندگي بند يادشده هستند، ايجاد محدوديت شده است و در واقع اعلام گرديده است نمايندگان بند 3 ماده 244 قانون يادشده که هم زمان با عضويت مزبور، اشتغال به مشاوره مالياتي يا وکالت يا نمايندگي دارند، مي‌بايست عضويت آن ها به عنوان نماينده بند 3 ماده 244 قانون لغو شود و اين اعطاي اختيار براي ادارات مالياتي براي لغو عضويت اعضا برخلاف مفاد قانون بوده و از طرفي اطلاق مقرره مورد شکايت در مواردي که اقدامات يادشده تعارض منافع ايجاد نمي‌کند و شخصي مشاور يا وکيل يا نماينده مودي ديگري است و براي مودي ديگري به عنوان نماينده بند 3 ماده 244 قانون عضو هيات مي‌شود، برخلاف قانون است و موجب مي‌گردد که اصولاً نمايندگان بند 3 ماده 244 قانون تا زماني که عضو هيات هستند هرگز به شغل مشاوره مالياتي و وکالت اشتغال نداشته باشند و اين در حالي است که نص ماده 244 قانون ماليات هاي مستقيم و انواع صنوف مندرج در بند 3 آن، استثنايي براي اين دو شغل در نظر نگرفته و با توجه به مراتب فوق، اطلاق بخشنامه شماره 130/4331/د مورخ 1398/10/14 دادستان انتظامي مالياتي خلاف قانون بوده و مستند به بند 1 ماده 12 و ماده 88 قانون ديوان عدالت اداري مصوب سال 1392 ابطال مي‌شود. اين راي براساس ماده 93 قانون ديوان عدالت اداري (اصلاحي مصوب 1402/02/10) در رسيدگي و تصميم‌گيري مراجع قضايي و اداري معتبر و ملاک عمل است.

مهدي دربين

هيات عمومي ديوان عدالت اداري

معاون قضايي ديوان عدالت اداري