شماره دادنامه: 140109970905811258

تاریخ دادنامه: 1401/07/12

شماره پرونده: 0100163

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

شاکی: آقای بهمن زبردست

موضوع شکایت و خواسته: ابطال جزء 3 از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره 200/96/158-1396/12/07 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

گردش کار: شاکی به موجب دادخواستی ابطال جزء 3 از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره 200/96/158-1396/12/07 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته به طور خلاصه اعلام کرده است که:

“با اتخاذ ملاک از دادنامه شماره 1400/11/25-11316 هیأت تخصصی مالیاتی بانکی، چون این مقرره بر خلاف مفاد رأی هیأت تخصصی مالیاتی بانکی و نیز مغایر با تبصره 7 ماده 105 و تبصره ماده 131 قانون مالیات های مستقیم بوده و خارج از حدود اختیارت قانونی مرجع مصوب بوده و باعث تضییع حقوق مودیانی می شود که بدهی سال قبل را تسویه نموده ولی به دلیل عدم تسویه سایر بدهی های مندرج در قانون مالیات های مستقیم از تخقیف محروم می شوند، تقاضای ابطال از تاریخ تصویب را دارم.”

متن مقرره مورد شکایت به شرح زیر است:

“بخشنامه شماره 200/96/158-1396/12/07 رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور

به پیوست نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی موضوع صورتجلسه شماره 201-36 مورخ 1396/10/03 در اجرای بند 3 ماده 255 قانون مالیات های مستقیم در ارتباط با مقررات تبصره 7 ماده 105 و تبصره ماده 131 قانون مالیات های مستقیم مصوب 1394/04/31، جهت اجراء ابلاغ می گردد.

ضمنا لازم است موارد زیر در حسابرسی های مالیاتی و مراجع حل اختلاف مالیاتی مد نظر قرار گیرد.

…….

ج- مقررات عمومی

……

 -3منظور از بدهی های مالیاتی مندرج در تبصره ماده 131 و تبصره 7 ماده 105 قانون مذکور، کلیه بدهی های قطعی شده سال قبل اعم از اصل و جرایم متعلقه تصریح شده در قانون مالیات های مستقیم بوده و به سایر بدهی های مالیاتی مودی مربوط به سایر قوانین ارتباطی نخواهد داشت. –رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور”

در پاسخ به شکایت مذکور، مدیر کل دفتر حقوقی و قراردادهای مالیاتی سازمان امور مالیاتی کشور به موجب لایحه شماره 212/4295/ص مورخ 1401/03/09 توضیح داده است که:

“ -1طبق تبصره 7 ماده 105 اصلاحی مصوب 1394/04/31 قانون مالیات های مستقیم، به ازای هر ده درصد (10%) افزایش درآمد ابرازی مشمول مالیات اشخاص موضوع این ماده نسبت به درآمد ابرازی مشمول مالیات سال گذشته آنها، یک واحد درصد و حداکثر تا پنج واحد درصد از نرخ های مذکور کاسته می شود. شرط برخورداری از این تخفیف تسویه بدهی مالیاتی سال قبل و ارائه اظهار نامه مالیاتی مربوط به سال جاری در مهلت اعلام شده از سوی سازمان امور مالیاتی است.

 -2 طبق جزء 3 بند (ج) بخشنامه مذکور، منظور از بدهی های مالیاتی مندرج در تبصره ماده 131 و تبصره 7 ماده 105 قانون مذکور، کلیه بدهی های قطعی شده سال قبل، اعم از اصل و جرایم متعلقه تصریح شده در قانون مالیات های مستقیم بوده و به سایر بدهی های مالیاتی مودی مربوط به سایر قوانین ارتباطی نخواهد داشت.

-3 مطابق نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی که طی بخشنامه 210/1400/49–1400/06/29 ابلاغ گردید، با رعایت سایر قوانین و مقررات مربوط شرط استفاده از تخفیف مالیاتی موضوع تبصره 7 ماده 105 و تبصره 131 اصلاحی مصوب 1394/04/31 قانون مالیات های مستقیم، صرفا تسویه بدهی مالیات بر درآمد عملکرد سال قبل (اعم از اصل مالیات و جرائم متعلق به منشاء بدهی مذکور) است و به سایر بدهی های مالیاتی اشخاص تسری ندارد.

 -4مطابق دادنامه شماره 140009970906011316–1400/12/25 (تاریخ صحیح دادنامه 1400/11/25 می باشد.) هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری، شکایت آقایان بهمن زبردست و مسعود ولی پوری گودرزی از بخشنامه شماره 210/1400/49–1400/06/29 سازمان امور مالیاتی کشور متضمن نظریه اکثریت اعضای هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی مردود اعلام گردیده; به لحاظ اینکه در نظریه اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی مندرج در صورت جلسه شماره 201-2 مورخ 1400/03/09، چنین آمده است که با لحاظ احکام موضوع تبصره 7 ماده 105 و تبصره ماده 131 قانون مالیات های مستقیم مصوب 1394/04/31 در جهت برخورداری از تخفیف مالیاتی، علاوه بر شروط قانونی، تسویه بدهی مالیات بر درآمد یا عملکرد (اعم از اصل مالیات با جرایم متعلقه با منشأ بدهی مذکور) موضوعیت دارد و این حکم به سایر بدهی ها تسری ندارد. نظریه اکثریت شورای عالی مالیاتی که از سوی رئیس سازمان امور مالیاتی کشور تنفیذ شده و بر اساس مفاد بند 3 ماده 255 قانون یاد شده برای مأموران و مراجع مالیاتی لازم الاتباع بوده، به موجب بخشنامه یاد شده ابلاغ شده و مبین اهداف قانون گذار بوده است. به جهت اینکه اصولا حکم تخفیف مقرر در تبصره 7 ماده 105 قانون مالیات های مستقیم (به ازای هر ده درصد افزایش درآمد ابرازی مشمول مالیات نسبت به سال گذشته یک واحد درصد تخفیف و تا حداکثر پنج واحد) و نیز حکم تخفیف مقرر در تبصره ماده 131 در فصل پنجم از باب سوم قانون مالیات های مستقیم و تحت عنوان مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی آمده و حکم ماده 131 نیز نرخ مالیات اشخاص حقیقی در خصوص مالیات بر درآمد است; شرط قانونی نیز تسویه بدهی همان نوع مالیات می باشد. در صورتی که برخورداری از این امتیاز قانونی به تسویه سایر مالیات های مستقیم و غیر مستقیم مودی در ابواب مختلف منوط شود، به منزله تفسیر موسع و بدون دلیل از قانون خواهد بود. بنابراین رأی اکثریت هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی و بخشنامه سازمان امور مالیاتی کشور در حدود مقرر در قانون تشخیص و به استناد بند (ب) ماده 84 از قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب 1392، رأی به رد شکایت صادر شده است.

با عنایت به مراتب فوق، حکم جزء 3 بند (ج) بخشنامه شماره 200/96/158 مورخ 1396/12/07صرفا به منظور تبیین این مطلب بوده که عبارت «بدهی های مالیاتی سال قبل» مندرج در تبصره 7 ماده 105 قانون یاد شده، مربوط به قانون مالیات های مستقیم است و به سایر بدهی های مالیاتی مربوط به سایر قوانین ارتباطی ندارد. در خصوص تبیین بدهی های مالیاتی مربوط به مالیات های مستقیم، نظر اکثریت اعضای شورای عالی مالیاتی (ابلاغی طی بخشنامه 210/1400/49 مورخ 1400/06/29)، متضمن این مطلب است که صرفا بدهی مالیات بر درآمد عملکرد اعم از اصل مالیات و جرائم متعلق با منشأ بدهی مذکور (و نه سایر بدهی های مالیاتی موجود در قانون مالیات های مستقیم) مراد بوده و هم اکنون نیز همین نظر در سطوح مختلف ادارات کل امور مالیاتی اجرا می شود. نظر اکثریت شورای عالی مالیاتی با منطق مذکور در رأی هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری (که شاکی به آن استناد کرده) مطابقت دارد. از این روی، ادعای شاکی در مورد وجود مغایرت میان حکم جزء 3 موصوف و استدلال موجود در رأی هیأت تخصصی مالیاتی، بانکی دیوان عدالت اداری و این که جزء 3 مزبور موجب محرومیت مودیان از تخفیف های مالیاتی مذکور در تبصره 7 ماده 105 و تبصره ماده 131 قانون مالیات های مستقیم شده، وجاهت ندارد. با توجه به مراتب یاد شده، رسیدگی و رد شکایت شاکی مورد استدعاست.”

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1401/07/12 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و روسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی هیأت عمومی

حکم مقرر در تبصره ماده 131 و تبصره 7 ماده 105 قانون مالیات های مستقیم مصوب سال 1366 با اصلاحات بعدی، به عنوان یک امتیاز و مشوق برای مودیان خوش حساب مالیاتی مورد تصویب قانونگذار قرار گرفته است تا آنها در صورت تسویه بدهی قطعی شده سال قبل، مشمول تخفیف مالیاتی به میزان مندرج در موازین قانونی مزبور شوند و علی رغم آنکه براساس رأی شماره 140009970906011316-1400/11/25 هیأت تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری اعلام شده است که پرداخت بدهی سال قبل صرفا مربوط به مالیات عملکرد است و هیأت عمومی شورای عالی مالیاتی نیز در صورتجلسه شماره 201-2 مورخ 1400/03/09 خود همین موضوع را مورد تأکید قرار داده است، ولی در جزء 3 از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره 200/96/158-1396/12/07 سازمان امور مالیاتی کشور به جای قید بدهی عملکرد یا مشاغل سال قبل، عبارت «کلیه بدهی های قطعی شده سال قبل اعم از اصل و جرایم متعلقه تصریح شده در قانون مالیات های مستقیم» ذکر شده که با توجه به اینکه در قانون مالیات های مستقیم پایه های مالیاتی دیگری از جمله مالیات بر ارث، مالیات حق واگذاری، مالیات بر اجاره و مستغلات، مالیات حقوق و… نیز وجود دارند و از مقرره مورد اعتراض تسویه همه این موارد استنباط می‌شود، لذا جزء 3 از بند (ج) مقررات عمومی بخشنامه شماره 200/96/158-1396/12/07 سازمان امور مالیاتی کشور خلاف قانون و خارج از حدود اختیار است و مستند به بند 1 ماده 12 و مواد 13 و 88 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری مصوب سال 1392 از تاریخ تصویب ابطال می‌شود./

حکمتعلی مظفری

رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری